ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 червня 2016 року м. Київ К/9991/34547/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Шевчук П.О.,

за участю:

представників позивача - Литвиненко Ж.М., Рижиченко Л.В.,

представника відповідача - Баталової О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Запоріжжі

на постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року

у справі № 3/601/07-АП-3/268/08-АП

за позовом Концерну «Міські теплові мережі»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Запоріжжі

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Концерн «Міські теплові мережі» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Запоріжжі (далі - відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 31 жовтня 2007 року: № 0000450805/0 - в частині визначення основного платежу з податку на прибуток підприємства у сумі 78720,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 26840,50 грн.; № 0000440805/0 - в частині визначення основного платежу з податку на додану вартість у сумі 237217,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 118608,50 грн.

Постановою Господарського суду Запорізької області від 28 травня 2008 року у задоволенні позову було відмовлено повністю.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року постанову Господарського суду Запорізької області від 28 травня 2008 року було скасовано. Позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі від 31 жовтня 2007 року № 0000450805/0 та №0000440805/0.

В касаційній скарзі СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі, посилаючись на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У запереченні на касаційну скаргу Концерн «Міські теплові мережі», посилаючись на те, що рішення суду апеляційної інстанцій є законним та обґрунтованим, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року - без змін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі провела виїзну планову перевірку Концерну «Міські теплові мережі» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2005 року по 30 червня 2007 року, за результатами якої був складений акт від 19 жовтня 2007 року № 235/08-05/32121458.

За висновками акта перевірки, позивачем були порушені, зокрема: підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого занижено податок на прибуток за період, який перевірявся, на загальну суму 1186085,00,00 грн., у тому числі: за 2 квартал 2005 року - 53860,00 грн., за 3 квартал 2005 року - 83634,00 грн., за 4 квартал 2005 року - 177388,00 грн., за 1 квартал 2006 року - 198681,00 грн., за 2 квартал 2006 року - 65346,00 грн., за 4 квартал 2006 року - 210963,00 грн., за 1 квартал 2007 року - 227850,00 грн., за 2 квартал 2007 року 168364,00 грн.; вимоги пункту 1.11 статті 1, пункту 4.2 статті 4, підпункту 6.1.1 пункту 6.1 статті 6, підпункту 7.2.3 пункту 7.2 статті 7, пункту 7.8 статті 7, статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», в результаті чого занижено податок на додану вартість за період, який перевірявся, на загальну суму 237216,97 грн., у тому числі: за травень 2005 року - 6400,39 грн., за червень 2005 року - 4371,59 грн., за липень 2005 року - 2114,27 грн., за серпень 2005 року -4642,98 грн., за вересень 2005 року - 9969,53 грн., за жовтень 2005 року - 12899,49 грн., за листопад 2005 року - 10358,10 грн., за грудень 2005 року - 12220,02 грн., за січень 2006 року - 14606,90 грн., за лютий 2006 року - 11265,00 грн., за березень 2006 року - 13864,29 грн., за квітень 2006 року - 12828,75 грн., за травень 2006 року - 240,37 грн., за жовтень 2006 року - 8819,35 грн., за листопад 2006 року - 16830,57 грн., за грудень 2006 року - 16542,59 грн., за січень 2007 року - 13579,30 грн., за лютий 2007 року - 13685,53 грн., за березень 2007 року - 18305,08 грн., за квітень 2007 року - 19505,11 грн., за травень 2007 року - 8467,60 грн., за червень 2007 року - 5700,16 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що Концерн «Міські теплові мережі» неправомірно не включив до складу валових доходів вартість наданих ним послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад затверджені норми за відсутності приладів обліку, у розмірі 1186085,00 грн., та не включив зазначену суму до об'єкта оподаткування податком на додану вартість.

31 жовтня 2007 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000450805/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила Концерну «Міські теплові мережі» суму податкового зобов'язання за платежем: податок на прибуток у розмірі 188382,00 грн., у тому числі: 124879,00 грн. - за основним платежем, 63503,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

31 жовтня 2007 року СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі на підставі вказаного акта перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0000440805/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила Концерну «Міські теплові мережі» суму податкового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість у розмірі 373152,00 грн., у тому числі: 248768,00 грн. - за основним платежем, 124384,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, відмовляючи у задоволенні позовних вимог, виходив з того, що позивач неправомірно не включив до складу валового доходу вартість безоплатно наданих ним послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад встановлені норми за відсутністю приладів обліку, оскільки витрати на придбання такої води у КП «Водоканал» згідно договору № 9999 від 01 жовтня 2004 року були включені позивачем до складу валових витрат. Також, суд виходив з того, що на дату виникнення факту наявності спожитої населенням понад норми питної води для підігріву, зафіксованої у актах надання послуг на відпуск води та приймання стоків, у позивача виникали податкові зобов'язання з податку на додану вартість, виходячи з правила першої події.

Суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що донарахування податку на прибуток підприємства платнику податку, який здійснює операції з безоплатного надання (постачання) товарів (робіт, послуг) є неправомірним, оскільки такий платник не отримує будь-якого доходу (в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах) за безкоштовно надані іншій особі товари (роботи, послуги), з урахуванням того, що будь-яких угод щодо безоплатного надання населенню послуг з тепло-водо постачання матеріали не містять, а також зважаючи на те, що збитки, понесені позивачем у зв'язку з встановленням державною в інтересах споживачів кількісних обмежень розміру обсягів житлово-комунальних послуг, постачання яких повинне бути забезпечене постачальником, але підлягає оплаті лише в межах певних норм, не впливають на зміст господарської операції з постачання теплової енергії. Також, суд виходив з того, що порядок оподаткування операцій, що виникають внаслідок правовідносин з постачання послуг населенню, зокрема, громадянам, які не мають приладів обліку, регулюється положеннями пункту 11.11 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», тоді як податковим органом касовий спосіб визначення бази оподаткування операцій з поставки позивачем послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад встановлені норми, не застосовувався.

Колегія суддів погоджується з висновками суду апеляційної інстанції, з огляду на наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, згідно договору № 9999 від 01 жовтня 2004 року Концерн «Міські теплові мережі» придбаває у КП «Водоканал» холодну питну воду для здійснення своєї виробничої діяльності, у тому числі з надання послуг для підігріву питної води для населення. Витрати, пов'язані оплатою вартості холодної води за договором № 9999 від 01 жовтня 2004 року, були включені позивачем до складу валових витрат.

Відповідно до підпункту 2 пункту «а» статті 28 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) до відання виконавчих органів міських рад належать власні (самоврядні) повноваження, зокрема, встановлення в порядку і межах, визначених законодавством, тарифів щодо оплати побутових, комунальних, транспортних та інших послуг, які надаються підприємствами та організаціями комунальної власності відповідної територіальної громади; погодження в установленому порядку цих питань з підприємствами, установами та організаціями, які не належать до комунальної власності.

Зазначені повноваження органів місцевого самоврядування у сфері теплопостачання з встановлення для відповідної територіальної громади тарифів на теплову енергію, які надаються підприємствами та організаціями комунальної власності, також визначені у статті 13 Закону України «Про теплопостачання» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та Закону України «Про житлово-комунальні послуги» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з положеннями статті 20 Закону України «Про теплопостачання» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) тарифи на теплову енергію повинні забезпечувати відшкодування всіх економічно обґрунтованих витрат на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії. Тарифи на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії затверджуються органами місцевого самоврядування, крім теплової енергії, що виробляється суб'єктами господарювання, що здійснюють комбіноване виробництво теплової і електричної енергії та/або використовують нетрадиційні та поновлювані джерела енергії, на підставі розрахунків, виконаних теплогенеруючими, теплотранспортуючими та теплопостачальними організаціями за методиками, розробленими центральним органом виконавчої влади у сфері теплопостачання.

У справі, що розглядається, суд апеляційної інстанції встановив, що тарифи на виробництво, транспортування, постачання теплової енергії Концерном «Міські теплові мережі» та послуги з централізованого опалення і підігріву питної води за період, який перевірявся, були затверджені відповідними рішеннями Виконавчого комітету Запорізької міської ради.

При цьому, відповідно до загальних вказівок до тарифів на теплову енергію, затверджених рішенням виконавчого комітету міської ради 21 листопада 2003 року № 372 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), використання теплової енергії допускається тільки на підставі договору, укладеного між Концерном «Міські теплові мережі» та споживачем чи виконавцем послуг, визначеним рішенням виконавчого комітету міської ради. За тарифами, встановленими для населення, відпускається теплова енергія населенню, що проживає в житлових будинках: громадських організацій, житлово-будівельних кооперативів, відомчих, місцевої ради, гуртожитків, об'єднань співвласників, приватних власників будинків та інших власників житлового фонду. У тарифах на гаряче водопостачання враховані витрати тільки на підігрів води. Вартість холодної води, що підігрівається на бойлерних та ЦТП, і послуги каналізації сплачуються споживачами додатково за діючими тарифами на холодну воду.

Відповідно до підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг).

За визначенням, наведеним у пункті 1.32 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), продаж товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію, незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем операції з надання товарів у межах договорів комісії, схову (відповідального зберігання), доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу прав власності на такі товари.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що до складу валового доходу включається вартість наданих (оплачених) послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням в межах встановлених норм, виходячи з встановленого тарифу. При цьому, законом не передбачено включення до складу валового доходу вартості послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад встановлені норми за відсутністю приладів обліку, які не будуть оплачені (відшкодовані).

Крім іншого, як встановлено судом апеляційної інстанції та знайшло своє відображення 41 аркуші акту перевірки, Концерн «Міські теплові мережі» у періоді, який перевірявся, не відображав у бухгалтерському та податковому обліку вартість спожитої населенням понад норми питної води для підігріву. Кількість такої води перевіряючі встановили порівнявши кількість отриманої холодної води, використаної позивачем для гарячого водопостачання населення вцілому помісячно, з кількістю проданої холодної води та холодної води, відпущеної по приладах населенню помісячно. Будь-яких відомостей щодо включення у розрахунок втрат холодної та гарячої води у мережах позивача акт перевірки не містить.

Отже, цифрові показники, на підставі яких податковим органом було розраховане податкове зобов'язання з податку на прибуток, не можна визнати беззаперечними та обґрунтованими.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обгрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 31 жовтня 2007 року № 0000450805/0 є неправомірним та підлягає скасуванню в частині визначення основного платежу з податку на прибуток в сумі 78720,00 грн. та 26340,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Згідно з пунктом 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України.

За визначенням, наведеним у пункту 1.4 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), поставка товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу. Не належать до поставки операції з передачі товарів в межах договорів схову (відповідального зберігання), довірчого управління, оперативної оренди (лізингу), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачу права власності (користування або розпорядження) на такі товари іншій особі.

Пунктом 4.1 статті 4 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Відповідно до пункту 1.18 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті 1 України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

За приписами підпункту 1.20.5 пункту 1.20 статті 1 України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі, коли ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена принципами такого регулювання (у випадку із житлово-комунальними послугами - тариф).

Таким чином, базою оподаткування податком на додану вартість за операціями з поставки житлово-комунальних послуг, зокрема, операцій з поставки питної води для підігріву є встановлений тариф.

Відповідно до пункту 11.1 статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) тимчасово, до набрання чинності Податковим кодексом України, платники податку, які продають теплову енергію, газ природний (крім скрапленого), включаючи вартість його транспортування, надають послуги водопостачання, водовідведення, чи надають послуги, вартість яких включається до складу квартирної плати чи плати за утримання житла, фізичним особам, бюджетним установам, не зареєстрованим платниками цього податку, а також житлово-експлуатаційним конторам, квартирно-експлуатаційним частинам, товариствам співвласників житла, іншим подібним платникам податку, які здійснюють збір коштів від зазначених покупців з метою подальшого їх перерахування продавцям таких товарів (послуг) у компенсацію їх вартості (далі - ЖЕКи), визначають базу оподаткування операцій з поставки таких товарів (послуг) за касовим способом. За касовим способом визначається також база оподаткування операцій з поставки зазначених товарів (послуг) для ЖЕКів та бюджетних установ, що отримують ці товари (послуги), у разі якщо вони зареєстровані як платники податку.

За визначенням, наведеним у пункті 1.11 статті 1 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), касовий метод - це метод податкового обліку, за яким дата виникнення податкових зобов'язань визначається як дата зарахування (отримання) коштів на банківський рахунок (у касу) платника податку або дата отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) ним товарів (послуг), а дата виникнення права на податковий кредит визначається як дата списання коштів з банківського рахунку (видачі з каси) платника податку або дата надання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають поставці) йому товарів (послуг).

Таким чином, суми податку на додану вартість, що містились у вартості товарів (послуг), використаних Концерн «Міські теплові мережі» у складі наданих ним послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад затверджені норми за відсутності приладів обліку, повинні включатися до складу податкових зобов'язань з податку на додану вартість у порядку, зазначеному вище, з урахуванням касового методу.

Разом з цим, як встановлено судом апеляційної інстанції, касовий спосіб визначення бази оподаткування операцій з поставки позивачем послуг населенню у вигляді питної води для підігріву, спожитої населенням понад встановлені норми, податковим органом не застосовувався.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції дійшов обгрунтованого висновку, з яким погоджується суд касаційної інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 31 жовтня 2007 року № 0000440805/0 є неправомірним та підлягає скасуванню в частині визначення основного платежу з податку на додану вартість у сумі 237217,00 грн. та 118608,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Доводи касаційної скарги викладеного не спростовують.

Згідно частини 1 статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи вищевикладене, касаційна скарга СДПІ по роботі з ВПП у м. Запоріжжі підлягає залишенню без задоволення, а постанова Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у місті Запоріжжі залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05 травня 2010 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 239¹ Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий: _____________________ Л.І. Бившева

Судді: _____________________ А.М. Лосєв

_____________________ Т.М. Шипуліна